Assegnazione agevolata dei beni ai soci o trasformazione in società semplice

Con la Legge di Bilancio 2023 (legge 197/2022) è stata reintrodotta l’assegnazione o la cessione agevolata dei beni della società sia di persone che di capitali ai soci o in alternativa la trasformazione in società semplice. Si tratta di una agevolazione fiscale già adottata dal nostro legislatore con la Legge di Bilancio 2016 (legge 208/2015).

Assegnazione o cessione agevolata di beni ai soci
La novella legislativa è stata ricalcata sulla falsariga di quella introdotta con la Legge di Bilancio 2016, stabilendo che: «Le società in nome collettivo, in accomandita semplice, a responsabilità limitata, per azioni e in accomandita per azioni che, entro il 30 settembre 2023, assegnano o cedono ai soci beni immobili, diversi da quelli indicati nell’articolo 43, comma 2, primo periodo, del testo unico delle imposte sui redditi, o beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali nell’attività di impresa, possono applicare le disposizioni agevolative previste dal presente comma e dei commi da 101 a 105…» se vengono rispettate particolari condizioni.
Lo scopo della norma è quello di consentire ai soci di rientrare in possesso di beni immobili e di bei mobili iscritti in pubblici registri non più utili ai fini imprenditoriali o non più utilizzabili, attraverso la possibilità di usufruire dell’agevolazione fiscale di seguito esplicata e senza la quale la stessa operazione risulterebbe particolarmente onerosa.
I vantaggi dell’agevolazione possono essere così riassunti:
• applicazione di un’imposta sostituiva calcolata sulla differenza tra il valore normale dei beni assegnati e quello fiscalmente riconosciuto (plusvalenza) pari all’8% (anziché del 24% di IRES o della tassazione progressiva IRPEF e dell’aliquota IRAP); imposta sostitutiva elevata al 10,5% per le società non operative in almeno due dei tre periodi d’imposta precedenti a quello relativo all’assegnazione;
• opzione per la determinazione della base imponibile al valore catastale del bene oggetto di assegnazione o cessione nel caso in cui si tratti di bene immobile;
• imposta di registro ridotta alla metà di quella ordinaria (per semplificazione in luogo dell’ordinario 9%, il 4,5%);
• imposte ipotecarie e catastali applicate in misura fissa (euro 50,00 ciascuna).
Per poter accedere ai benefici fiscali stabiliti per l’assegnazione o cessione agevolata dei beni ai soci, occorre che ci siano dei requisiti soggettivi e oggettivi.

Requisiti soggettivi
In riferimento ai requisiti soggettivi, questi riguardano la tipologia delle imprese a cui è consentito l’accesso all’agevolazione. Le società che possono effettuare le operazioni di assegnazione o cessione dei beni ai soci sono:
• società in nome collettivo;
• società in accomandita semplice;
• società a responsabilità limitata;
• società per azioni;
• società in accomandita per azioni.
Il comma 100 della legge sopra citata introduce poi una duplice condizione affinché l’agevolazione possa realizzarsi, ovvero: «… che tutti i soci risultino iscritti nel libro dei soci, ove prescritto, alla data del 30 settembre 2022 ovvero che siano iscritti entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, in forza di titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° ottobre 2022».
La legge, ai fini dell’esistenza del requisito temporale in capo ai soci alla data del 30 settembre 2022, utilizza impropriamente la condizione della loro iscrizione al libro soci, atteso che per le società di persone non è previsto, mentre per le società a responsabilità limitata è stato abrogato dall’art. art.16, comma 12-septies, della legge n. 2/2009. Nessuna modifica è stata invece, apportata alle società per azioni, le quali, tuttora, mantengono il libro soci e lo disciplinano con le relative iscrizioni (art. 2355, commi 1 e 3, art. 2356, comma 1, art. 2362, comma 4, art. 2370, comma 3, art. 2421, comma 1, n. 1, art. 2435, comma 2, ultimo periodo, c.c.). Pertanto, la valutazione del possesso del requisito temporale in capo ai soci delle società in nome collettivo, società in accomandita semplice e società a responsabilità limitata deve essere effettuata in riferimento alla pubblicità sul Registro delle Imprese.
In ogni caso, lo spirito della legge è quello che non devono registrarsi mutamenti nella compagine sociale dopo la data del 30 settembre 2022, a meno che la modifica nel libro dei soci sia stata apportata entro il 31 gennaio 2023 e sempre a condizione che sia giustificata allo stesso tempo da un titolo di trasferimento avente data certa anteriore al 1° ottobre 2022.
Si precisa che, per quanto riguarda la figura del socio, sia esso persona fisica che persona giuridica, non rileva in alcun modo la residenza nel territorio dello Stato.

Requisiti oggettivi

Sempre il comma 100 dell’art. 1, L. 197/2022 stabilisce che non tutti i beni facenti parte del patrimonio della società rientrano nel novero della disciplina agevolata. In particolare, i beni oggetto di agevolazione sono i seguenti:
• beni immobili alla cui produzione o scambio è diretta l’attività di impresa (società immobiliari);
• beni che concorrono a formare reddito d’impresa (cd. immobili patrimonio: terreni e fabbricati – art. 90 TUIR);
• beni mobili iscritti in pubblici registri non utilizzati come beni strumentali nell’attività di impresa.
Restano esclusi, pertanto, i beni immobili strumentali all’attività di impresa per natura (indicati nel primo periodo del comma 2, dell’art. 43 del TUIR).
Imposta sostitutiva
L’operazione di assegnazione o cessione del bene al socio può avvenire solo previo pagamento di un’imposta sostitutiva del 8% (incrementata per le società non operative al 10,5%) sulla differenza tra il valore normale del bene e il costo fiscalmente riconosciuto. Sebbene il pagamento dell’imposta sostitutiva ad un’aliquota di gran lunga più bassa rispetto alle aliquote applicate in regime di IRES o di IRPEF può sembrare vantaggioso, il vero vantaggio è introdotto dal comma 102 della stessa legge, il quale offre l’opportunità di determinare il valore normale del bene in misura
pari a quello determinato delle risultanze catastali. Questo secondo aspetto permette alla società di ridurre anche la base imponibile a cui verrà applicata l’aliquota dell’8%, nel caso in cui il valore dell’immobile determinato catastalmente sia inferiore al valore normale.

Scadenze

L’imposta sostitutiva va versata con le seguenti modalità:
• la prima rata, pari al 60% del totale deve essere versata tramite modello F24 entro il 30 settembre 2023;
• la seconda rata, per la rimanente parte, deve essere versata entro il 30 novembre 2023.

Effetti in capo ai soci

Controversa è invece la questione legata alla tassazione in capo ai soci in merito all’assegnazione dei beni. Il comma 103 dell’art. 1, della legge 197/2022 prevede
che:
• nei confronti dei soci assegnatari non si applicano le disposizioni dell’articolo 47 comma 1, 5, 6, 7 e 8 del TUIR (cd. utili da partecipazione). Il socio, cioè, non vedrà
tassata la quota ad esso attribuita dall’assegnazione come se fosse un classico dividendo;
• il valore normale dei beni ricevuti, al netto dei debiti accollati, riduce il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o delle quote possedute. A tal proposito, va ricordato che la circolare n. 37/E dell’Agenzia delle Entrate, pubblicata il 16 settembre 2016, in applicazione della vecchia disciplina dell’agevolazione, specificava al paragrafo 3.2, nel caso di soci di società di capitali: «il socio che vede attribuirsi il bene assoggetterà a tassazione come dividendo il valore normale/ catastale del bene assegnato, al netto degli importi assoggettati ad imposta sostitutiva dalla società».
Se, pertanto, la formulazione normativa legittima a considerare ancora validi i chiarimenti forniti con tale circolare, il pagamento dell’imposta sostitutiva operato dalla società risulta definitivo e liberatorio per i soci assegnatari ma tale effetto definitivo e liberatorio è limitato alla differenza tra i maggiori valori dei beni assegnati e il loro valore contabile fiscalmente riconosciuto su cui è corrisposta l’imposta sostitutiva.

Trasformazione della società in società semplice di gestione immobiliare

La Legge di Bilancio ripropone per le società, che possiedono i requisiti dell’oggetto esclusivo o principale di gestione immobiliare, di potersi trasformare in società semplice, godendo dei vantaggi fiscali stabiliti per l’assegnazione agevolata dei beni ai soci. Tale opportunità è quanto mai vantaggiosa giacché, a differenza dell’assegnazione che riguarda i singoli beni sociali, con la trasformazione in società semplice può essere liberato l’intero patrimonio sociale. Appare opportuno segnalare che, in riferimento al requisito dell’oggetto sociale della società, l’Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione n. 101/E/2016, non ha considerato elusiva la possibilità che la società trasformandola possa essere oggetto di eventuali operazioni straordinarie poste in
essere per “guadagnare” i requisiti previsti dalla legge.
La società trasformata in società semplice non potrà svolgere alcuna attività commerciale nonostante resterà iscritta alla Camera di Commercio e convertirà la propria partita Iva in codice fiscale.

Imposta sostitutiva
L’imposta sostitutiva anche in questo caso è:
• dell’8% per i beni immobili diversi da quelli strumentali;
• e del 10,5% nel caso in cui la società trasformanda sia una società non operativa per almeno due dei tre periodi d’imposta precedenti a quello in cui avviene la trasformazione.
Il pagamento dell’imposta sostitutiva è effettuato solamente ai beni immobili diversi da quelli strumentali per destinazione, nonché a quelli mobili registrati. L’imposta ordinaria invece per gli altri beni presenti nel patrimonio della società prima della trasformazione.
Il termine per la trasformazione è fissato entro la data del 30 settembre 2023.

Scadenze
L’imposta sostitutiva va versata con le seguenti modalità:
• la prima rata, pari al 60% del totale, deve essere versata tramite modello F24 entro il 30 settembre 2023;
• la seconda rata, per la rimanente parte, deve essere versata entro il 30 novembre 2023.

Esclusione dei beni immobili strumentali dal patrimonio della ditta individuale
La Legge di Bilancio, al comma 106, richiamando expressis verbis l’art. 1, comma 121, della legge n. 208/2015, ha ammesso anche l’esclusione dei beni immobili
strumentali dl patrimonio dell’impresa individuale, posseduti alla data del 31 ottobre 2022. In questo caso, però, l’imprenditore che vuole usufruire dell’agevolazione dovrà procedere alla loro esclusione entro la data del 31 maggio 2023. L’esclusione dei beni ha effetto con il pagamento dell’imposta sostitutiva dell’imposta sul reddito delle persone fisiche, nella misura dell’8% da calcolare sulla differenza tra il valore normale dei suddetti beni e il valore fiscalmente riconosciuto. Gli effetti dell’estromissione decorrono dal 1° gennaio 2023.
L’imposta sostitutiva dovrà essere pagata in due soluzioni:
• prima rata, entro il 30 novembre 2023;
• seconda rata, entro il 30 giugno 2024.
La legge in questo caso non indica l’importo da versare nelle due rate.